В статье «В Налоговом кодексе появился новый раздел о взаимозависимых лицах и рыночных ценах» мы писали о том, какие сделки будут считаться контролируемыми, и как налоговики станут их проверять. Сегодня мы продолжим тему и рассмотрим критерии сопоставимости и методы определения рыночных цен. Эти новшества также введены Федеральным законом от 18.07.11 № 227-ФЗ и вступают в силу с января 2012 года. Как изменился подход к сопоставимости сделок При проверке рыночных цен нужно сравнить сделку между взаимозависимыми лицами и сделку между не зависимыми лицами. Но сравнивать можно не любые, а только сопоставимые сделки, то есть совершаемые в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях. Либо такие, где между условиями есть различия, не оказывающие существенного влияния на результаты. Наконец, сопоставимыми являются сделки, если их условия различны, но разницу можно учесть посредством корректировок. К слову, похожее определение сопоставимости существовало и раньше — в статье 40 НК РФ. Но теперь появилось множество дополнений и уточнений. В частности, названы характеристики сделок, по которым можно и нужно судить о сопоставимости. Их всего пять: 1. Характеристика товаров (работ, услуг), которые являются предметом сделки. 2. Характеристика функций, выполняемых участниками сделки: какие активы используют, какие риски на себя берут, как распределяют ответственность и пр. В комментируемом законе перечислены основные функции (см. табл. 1) и основные риски (см. табл. 2). 3. Условия договоров, которые оказывают влияние на цену. Для договоров займа, кредитных договоров, а также договоров поручительства и банковской гарантии учитываются кредитная история и платежеспособность, характер и рыночная стоимость обеспечения, срок и валюта кредита, порядок определения процентной ставки и иные условия. 4. Характеристики коммерческих стратегий, применяемых участниками сделки и оказывающих влияние на цену. 5. В качестве последнего критерия приведены условия сделки, которые наглядно демонстрируют наличие, либо отсутствие сопоставимости. Это количество товара (объем работ или услуг), сроки исполнения обязательств, условия платежей, курсы валют и их изменения и др. Как сравнить рынки товаров, работ и услуг Решая вопрос о сопоставимости сделок, нужно сравнить и характеристики рынков, где совершаются данные сделки. Если различия в характеристиках рынков не оказывают существенного влияния на коммерческие и финансовые условия, то сделки можно признать сопоставимыми. Допускается и другой вариант, когда между характеристиками рынков есть различия, но их влияние можно устранить путем корректировок. Факторы, которые нужно учесть при сравнении двух рынков, перечислены в новом разделе V.I Налогового кодекса. К таким факторам относятся: 1. Географическое месторасположение рынков и их величина. 2. Наличие конкуренции и относительная конкурентоспособность продавцов и покупателей. 3. Наличие на рынке однородных товаров (работ, услуг). 4. Предложение и спрос, а также покупательская способность потребителей. 5. Уровень государственного вмешательства в рыночные процессы. 6. Уровень развития производственной и транспортной инфраструктуры. 7. Иные характеристики рынка, влияющие на цену сделки. Добавим, что определение рынка не изменилось. Под рынком по-прежнему понимается сфера обращения товаров (работ, услуг). Как и раньше, эта сфера определяется исходя из возможности без значительных дополнительных затрат купить или продать товары (работы, услуги) на ближайшей территории. Какие источники информации можно использовать Налогоплательщики, желающие добровольно применить рыночные цены, либо собирающие документы по требованию ИФНС, вправе использовать любые доступные источники информации. А вот для налоговиков установлены ограничения. При проверке рыночных цен сотрудники ФНС России должны выяснить, не совершала ли проверяемая компания сопоставимых сделок с независимыми лицами. Если совершала, то сведения о таких сделках нужно использовать при контроле цен по «взаимозависимым» сделкам. Никакие другие источники в этом случае применять нельзя. И только если у проверяемой организации не было сопоставимых сделок с независимыми лицами, налоговикам разрешается добывать сведения со стороны. При этом можно задействовать следующую информацию: сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж; таможенную статистику внешней торговли РФ; сведения о ценах, пределах колебания цен и биржевых котировках из российских и зарубежных официальных источников и из общедоступных изданий и информационных систем; данные информационно-ценовых агентств; сведения о любых других сделках проверяемого налогоплательщика. Если ничего из приведенного выше списка обнаружить не удалось, либо сведения оказались чересчур скудными, ревизоры из ФНС вправе воспользоваться данными бухгалтерской и статистической отчетности. Кроме того, фискалы могут почерпнуть информацию у оценщиков. Кто и когда должен применять методы определения рыночных цен После выбора источников информации проверяющие приступят непосредственно к изучению цены сделки, для чего применят один из пяти методов, предусмотренных в новом разделе V.I НК РФ. Налогоплательщик не обязан руководствоваться данными методами ни при заключении сделки, ни при расчете налогов. Иными словами, компания вправе устанавливать любые цены, и, исходя из них, определять налогооблагаемую базу. Но тогда инспекторы при проверке могут установить несоответствие цены, сделать доначисления и назначить штраф. Чтобы это предотвратить, организация вправе добровольно использовать методы для целей налогообложения. Расскажем подробно обо всех пяти методах. Метод сопоставимых рыночных цен Он применяется, если есть достаточная информация как минимум об одной сопоставимой сделке, предметом которой являются идентичные (или однородные) товары, работы или услуги. Данный метод — приоритетный. Это значит, что использовать другие методы допустимо только в случае, когда метод сопоставимых рыночных цен невозможен, либо он не позволяет сделать обоснованных выводов. Суть метода в следующем. Если есть сведения о ценах нескольких сопоставимых сделках, нужно определить интервал цен. Для этого необходимо взять цену каждой из сопоставимых сделок (кроме проверяемой) и распределить по возрастанию. Затем каждому значению, начиная с наименьшего, присвоить порядковый номер. После чего найти минимальное и максимальное значения выборки. Чтобы найти минимальное значение, следует взять количество значений в выборке и разделить на 4. Если получится целое число, то нужно определить, какое значение в выборке имеет порядковый номер, равный этому целому числу. И посчитать среднее арифметическое между этим значением и тем, что следует за ним по возрастанию. Полученная цифра является минимальным значением интервала рыночных цен. Если получится дробное число, то надо найти значение выборки, порядковый номер которого соответствует целой части дроби, увеличенной на единицу. Это и есть минимальное значение интервала рыночных цен. Пример 1 В выборке участвуют данные о пяти сопоставимых сделках с идентичными товарами. Цена первой сделки — 1 000 000 руб., второй — 1 500 000 руб., третьей — 2 750 000 руб., четвертой — 3 050 000 руб. и пятой  — 3 430 000 руб. Делим количество значений на 4 и получаем 1,25 (5 : 4). Это дробное число, и его целая часть равна 1. Значит, минимальное значение интервала рыночных цен — это значение с номером 1, увеличенным на единицу. То есть это значение 1 500 000 руб. Теперь следует найти максимальное значение. Для этого необходимо взять количество значений в выборке и умножить на 0,75. Если получится целое число, то нужно определить, какое значение в выборке имеет порядковый номер, равный этому целому числу. И посчитать среднее арифметическое между этим значением и тем, что следует за ним по возрастанию. Полученная цифра является максимальным значением интервала рыночных цен. Если получится дробное число, то надо найти значение выборки, порядковый номер которого соответствует целой части дроби, увеличенной на единицу. Это и есть максимальное значение интервала рыночных цен. Пример 2 В выборке участвуют данные о четырех сопоставимых сделках с идентичными товарами. Цена первой сделки — 5 000 000 руб., второй — 5 535 000 руб., третьей — 6 340 000 руб. и четвертой — 6 785 000 руб. Умножаем количество значений на 0,75 и получаем 3 (4 х 0,75). Это целое число. Ищем в выборке значение с таким же номером и следующее за ним по возрастанию. Среднее арифметическое между ними равно 6 562 500 руб.((6 340 000 руб. + 6 785 000 руб.) : 2). Эта цифра соответствует максимальному значению интервала рыночных цен. Когда интервал цен определен, нужно посмотреть, попадает ли в него цена проверяемой сделки. Если попадает, то цена этой сделки соответствует рыночной. Если цена проверяемой сделки меньше минимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из минимального значения. Если цена проверяемой сделки больше максимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из максимального значения. В ситуации, когда есть сведения только об одной сопоставимой сделке, и интервал определить невозможно, цену этой сделки можно принять одновременно за минимальное и максимальное значение. Но такой вариант допустим только при полной сопоставимости коммерческих и финансовых условий и при том, что продавец в сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке. Метод цены последующей реализации Он является приоритетным в случае, когда одно взаимозависимое лицо купило товар у другого взаимозависимого лица, а затем без переработки продало независимому лицу. В момент перепродажи допустимо деление на партии, сортировка, переупаковка и смешивание товаров. При этом участник, купивший, а потом продавший товар, не должен владеть нематериальными активами, которые существенно влияли бы на цену сделки. Суть метода заключается в том, чтобы определить интервал валовой рентабельности по нескольким сопоставимым сделкам и проверить, попадает ли рентабельность контролируемой сделки в данный интервал. Валовая рентабельность — это валовая прибыль, деленная на выручку от продаж (без учета акцизов и НДС). Данные берутся из бухгалтерской отчетности на момент совершения сделки, но не позднее 31 декабря того же года, либо из отчетности за три предшествующих года. Интервал определяется точно так же, как и при методе сопоставимости рыночных цен, но вместо показателей цены нужно рассматривать показатели валовой рентабельности. Если валовая рентабельность контролируемой сделки попадает в интервал, то цена этой сделки соответствует рыночной. Если валовая рентабельность проверяемой сделки меньше минимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из минимального значения. Если валовая рентабельность проверяемой сделки больше максимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из максимального значения. Затратный метод Данный метод рекомендован, если предметом сделки является выполнение работ (оказание услуг), при котором используются нематериальные активы, существенно влияющие на рентабельность затрат. Также затратный метод подходит при оказании услуг по управлению денежными средствами, в том числе для операций на рынке ценных бумаг и валютном рынке. Кроме того, затратный метод используют при оказании услуг по исполнению функций единоличного исполнительного органа; при продаже сырья или полуфабрикатов зависимыми лицам; при реализации в рамках долгосрочных договоров между зависимыми сторонами. Применяя затратный метод, сначала надо найти интервал валовой рентабельности затрат по нескольким сопоставимым сделкам. Валовая рентабельность затрат — это отношение валовой прибыли к себестоимости проданных товаров (работ, услуг). Сведения полагается брать из бухгалтерской отчетности на момент совершения сделки, но не позднее 31 декабря того же года, либо из отчетности за три предшествующих года. Интервал определяется так же, как и при методе сопоставимости рыночных цен, но вместо показателей цены нужно рассматривать показатели валовой рентабельности затрат. Если валовая рентабельность затрат проверяемой сделки попадает в интервал, то цена этой сделки соответствует рыночной. Если валовая рентабельность затрат меньше минимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из минимального значения. Если валовая рентабельность затрат больше максимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из максимального значения. Метод сопоставимой рентабельности Его применяют, когда недостаточно информации для использования предыдущих методов. Суть его в том, чтобы найти рыночный интервал по одному из видов операционной рентабельности и проверить, попадает ли рентабельность контролируемой сделки в данный интервал. В зависимости от условий сделки данный метод можно применить в отношении  одного из следующих видов рентабельности: рентабельности продаж (прибыль от продаж, деленная на выручку от продаж без акцизов и НДС); рентабельности затрат (прибыль от продаж, деленная на сумму себестоимости, управленческих и коммерческих расходов); рентабельность коммерческих и управленческих расходов (валовая прибыль, деленная на коммерческие и управленческие расходы); рентабельность активов (прибыль от продаж, деленная на стоимость активов). Интервал определяют так же, как и при методе сопоставимости рыночных цен, но вместо показателей цены рассматривают соответствующий показатель операционной рентабельности. Если рентабельность проверяемой сделки попадает в интервал, то цена этой сделки соответствует рыночной. Если рентабельность меньше минимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из минимального значения. Если рентабельность больше максимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из максимального значения. Метод распределения прибыли К нему прибегают, когда не хватает данных для применения остальных методов. Сначала смотрят, как распределяется прибыль или убыток между участниками сопоставимой сделки. Для распределения можно выбрать один из способов (либо их комбинацию): пропорционально функциям, рискам или активам, связанным со сделкой; пропорционально доходности, полученной на вложенный капитал по сделке; пропорционально распределению прибыли между участниками сопоставимой сделки. Потом полученные данные сравнивают с фактическим распределением прибыли или убытка между сторонами проверяемой сделки. Если окажется, что прибыль проверяемого налогоплательщика больше или равна прибыли участника сопоставимой сделки (а убыток меньше или равен), то именно это значение прибыли или убытка применяют для начисления налогов. Если прибыль проверяемого налогоплательщика меньше прибыли участника сопоставимой сделки, то налоги рассчитывают исходя из прибыли участника сопоставимой сделки. Если убыток проверяемого налогоплательщика больше убытка участника сопоставимой сделки, то налоги рассчитывают исходя из убытков участника сопоставимой сделки. Таблица 1 Основные функции участников сделки, которые имеют значение при оценке сопоставимости № п/п Описание функции 1 Дизайн товаров и технологические разработки 2 Производство товаров 3 Сборка товаров или их компонентов 4 Монтаж и (или) установка оборудования 5 Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР) 6 Приобретение товарно-материальных ценностей 7 Оптовая или розничная торговля 8 Ремонт, гарантийное обслуживание 9 Продвижение на новые рынки, маркетинг, реклама 10 Хранение товаров 11 Транспортировка товаров 12 Страхование 13 Консультации, информационное обслуживание 14 Ведение бухгалтерского учета 15 Юридическое обслуживание 16 Предоставление персонала 17 Агентские функции, посредничество 18 Финансирование, финансовые операции 19 Контроль качества 20 Стратегическое управление: определение ценовой политики, стратегии производства и реализации, объема продаж, ассортимента, потребительских свойств товара (работ, услуг), а также оперативное управление 21 Обучение, повышение квалификации сотрудников 22 Сбыт и (или) производство продукции с привлечением других лиц, располагающих соответствующими мощностями   Таблица 2 Риски участников сделки, которые нужно учитывать при оценке сопоставимости № п/п Описание рисков 1 Производственные риски, в том числе риск неполной загрузки производственных мощностей 2 Риск изменения рыночных цен из-за изменения экономической конъюнктуры, риск изменения иных рыночных условий 3 Риск обесценения запасов, потери качества и других потребительских свойств товара 4 Риски, связанные с утратой имущества, имущественных прав 5 Риск изменения курсов валют, процентных ставок, кредитные риски 6 Риск, связанный с безрезультатностью НИОКР 7 Инвестиционные риски, связанные с финансовыми потерями из-за ошибок, включая неверный выбор объекта инвестирования 8 Риск нанесения ущерба окружающей среде 9 Предпринимательские (коммерческие) риски, связанные со стратегическим управлением, включая ценовую политику и стратегию реализации 10 Риск невостребованности по товарам (риск по запасам, складской риск) Информация предоставлена БухОнлайн.ру