Из данного обзора можно узнать о том, что вызывает недовольство налоговиков при проверках правильности учета амортизируемого имущества для целей исчисления налога на прибыль, а также о том, как суды относятся к таким претензиям.

Суды не выработали единой позиции по поводу амортизации объекта, состоящего из частей, каждая из которых дешевле 20 000 руб.

Компании единовременно списывают на расходы стоимость оборудования со сроком полезного использования более 12 месяцев, на том основании, что оно скомплектовано из отдельных недорогих частей. К такому оборудованию относятся, например, компьютеры, наборы мебели. Стоимость каждой его комплектующей не превышает 10 000 руб. (для имущества, приобретенного до 1 января 2008 года) или 20 000 руб. (для имущества, приобретенного после 1 января 2008 года). Налоговики же традиционно считают, что в данном случае возникает единый инвентарный объект (компьютер, набор мебели и проч.), который нужно амортизировать. А компании, таким образом, завышают материальные расходы. Напомним, что согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ к ним относятся затраты на имущество, которое не является амортизируемым.

К сожалению, суды не выработали единого подхода к решению описанной проблемы. Так, ФАС Уральского округа в споре, возникшем из-за учета компьютерной техники (а именно, 134 мониторов и 144 системных блоков), поддержал компанию (постановление от 18.06.09 № Ф09-3963/09-С3). Судьи указали, что у системных блоков и мониторов различное функциональное назначение. Они могут использоваться отдельно друг от друга и имеют разные сроки службы. Поэтому компания была вправе учесть их стоимость в расходах единовременно.

Такую же позицию занимает ФАС Поволжского округа. Например, постановление от 16.02.09 № А55-9496/2008 вынесено в пользу плательщика, который включил в материальные расходы стоимость набора офисной мебели, приобретенного по одной накладной. По отдельности каждый предмет мебели не соответствует определению амортизируемого имущества по стоимостному критерию (п. 1 ст. 256 НК РФ). Налоговики же настаивали, что такой набор мебели должен учитываться единым инвентарным объектом и амортизироваться. Заметим, что судьи чаще соглашаются с плательщиками: комплекс можно считать амортизируемым имуществом при условии, что каждая его составляющая не может использоваться в отдельности.

Однако в арбитражной практике есть примеры негативных для компаний решений. В частности, ФАС Западно-Сибирского округа, рассматривая спор, касающийся комплекта мебели, заключил, что его стоимость не может быть единовременно включена в расходы. По мнению судей, для целей налогообложения имеет значение факт приобретения единого комплекта мебели дороже 10 000 руб. (приобреталась до 1 января 2008 года) (постановление от 08.07.09 № Ф04-4048/2009(10184-А46-40)).

Компания правомерно начисляла амортизацию в периоде, когда основное средство временно не использовалось

Оборудование в течение какого-то времени простаивает. Тем не менее, плательщик амортизирует это основное средство. По мнению налоговиков, поступать так компании не вправе. Основание: оборудование перестает быть амортизируемым имуществом для целей налогообложения. Ведь один из критериев такого имущества — использование объекта для извлечения дохода (п. 1 ст. 256 НК РФ). Расход в виде амортизации не является обоснованным (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Такой спор рассматривал ФАС Уральского округа (постановление от 30.09.09 № Ф09-7348/09-С3). Судьи согласились, что действия компании соответствовали нормам Налогового кодекса. Аргументы следующие. Перечень объектов, не подлежащих амортизации, приведен в пункте 2 статьи 256 НК РФ. В этом перечне не значится имущество, которое плательщик временно не использует. Также налоговое законодательство не обязывает выводить объект из состава амортизируемого имущества на время простоя. В соответствии с пунктом 3 статьи 256 НК РФ из состава такого имущества исключаются объекты, переведенные на консервацию или находящиеся на реконструкции и модернизации. Простой не относится ни к консервации, ни к модернизации, ни к реконструкции. Более того, временный простой объекта не свидетельствует, о том, что компания не использует его в предпринимательской деятельности.Таким образом, начисляя амортизацию за периоды временного простоя и исключая ее сумму из налогооблагаемой прибыли, плательщик не нарушает налоговое законодательство.

Организация вправе амортизировать стоимость работ по благоустройству, если произвела их за свой счет

Компания обустроила производственную территорию: разобрала свалку, демонтировала склад, разбила газоны, клумбы, дорожки, посадила деревья. Затраты на благоустройство были включены в стоимость основных средств — автодороги и здания склада. Соответственно, сумму указанных затрат компания признавала в налоговом учете посредством начисления амортизации.Налоговики сочли, что тем самым она нарушила налоговое законодательство. По их мнению, включать в первоначальную стоимость основных средств расходы на уборку и озеленение прилегающих к ним участков неправомерно. Такие расходы формируют первоначальную стоимость отдельного объекта внешнего благоустройства. Однако для целей налогообложения ее нельзя признать, так как, в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ указанные объекты не являются амортизируемым имуществом.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 01.06.09 № А56-33207/2008 пришел к выводу, что суммы, затраченные на озеленение и уборку территории, уменьшаю т налогооблагаемую прибыль. Если налогоплательщик облагораживает территорию за счет собственных средств, то ссылка на подпункт 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ необоснованна. Кроме того, затраты на благоустройство могут быть необходимыми. Например, для того, чтобы обеспечить надлежащие санитарные условия для работников, нормальное функционирование основных средств и т.д.

В практике есть немало и других примеров, когда суды таким же образом толкуют подпункт 4 пункта 2 статьи 236 НК РФ. А именно: законодательство разделяет внешнее благоустройство за счет бюджетного целевого финансирования, и благоустройство, произведенное компанией с использованием собственных средств. В первом случае стоимость благоустройства не амортизируется (и не списывается в налоговом учете каким-либо другим путем). Если же благоустройство территории компания оплатила сама, начислять амортизацию можно (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 10.04.09 № А56-21728/2008, ФАС Московского округа от 23.07.08 № КА-А40/6654-08).

Налоговики же обычно не принимают во внимание уточнение относительно источников финансирования, сделанное в подпункте 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ. Инспекторы считают, что любой объект благоустройства, вне зависимости от того, кто понес на него расходы, не амортизируются. Минфин России считает также (письмо от 04.12.08 № 03-03-06/4/94).

В случае возникновения спора, подобному рассмотренному, можно использовать еще один аргумент. Если уборка, озеленение и прочее благоустройство территории является обязательным по закону, то, возведенные в результате объекты – это имущество, необходимое для ведения предпринимательской деятельности. А значит, в силу пункта 1 статьи 256 НК РФ, оно подлежит амортизации. Такой довод приводился в постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 22.10.08 № А28-1630/2008-43/29, Московского округа от 10.04.08 № КА-А40/2263-08.

Отметим, что в рассмотренном деле, кроме выводов о возможности амортизации суммы затрат на благоустройство, суд согласился, что она может быть включена в стоимость основного средства.

Компаниям придется самостоятельно решить, относить или нет командировочные расходы на удорожание основного средства

Затраты на командировки, связанные с созданием и возведением основного средства, компания списала единовременно на прочие расходы. Инспекция же посчитала такие затраты расходами капитального характера. По ее мнению, компания должна была включить их в первоначальную стоимость объекта. При этом проверяющие указали на пункт 5 статьи 270 НК РФ. Из него следует, что налоговую базу нельзя единовременно уменьшить на расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.

ФАС Поволжского округа в постановлении от 15.01.09 № А55-5612/2008 признал правомерным единовременное списание командировочных расходов, а претензии налоговиков необоснованными. Затраты, которые формируют первоначальную стоимость основного средства, перечислены в пункте 1 статьи 257 НК РФ. В нее входят расходы на приобретение объекта, его сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, пригодного для использования. Этот перечень исчерпывающий. При этом затраты на командировки в нем не указаны.

Аналогичную позицию занял ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 26.08.09 № Ф04-4823/2009(12587-А27-26). Коллегия судей ВАС РФ подтвердила правомерность этого постановления и не стала передавать дело на рассмотрение в Президиум ВАС РФ (определение 31.12.09 № ВАС-16942/09).

Однако в арбитражной практике есть примеры противоположных решений (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.07.09 № А19-1020/09). Спор, рассмотренный этим судом, возник из-за того, что плательщик не включил в первоначальную стоимость автомобилей затраты на командировку сотрудников, которые перегоняли эти транспортные средства. Командировка была непосредственно связана с доставкой автомобилей от места их сдачи-приемки до места их использования. На этом основании судьи заключили, что стоимость транспорта должна быть увеличена на сумму командировочных расходов.

Суд согласился с тем, что бытовую технику и предметы интерьера можно амортизировать

Компания включила в состав амортизируемого имущества для целей налогообложения прибыли бытовое оборудование (шкафы для кофе-пойнт, кофе-пойнт перегородки, льдогенератор, машины посудомоечные, мини-кухни, печи СВЧ, электрические плиты, холодильную витрину, барную стойку, соковыжиматели, кофемашины), а также элементы декора интерьера офиса (кашпо, цветы, деревья, вазы, фотографии, знамена). По всем перечисленным объектам начислялась амортизация. Налоговики посчитали, что плательщик нарушил статью 256 НК РФ и занизил базу по налогу на прибыль на сумму амортизационных отчислений по указанному оборудованию и предметам интерьера.

Этот спор из практики ФАС Московского округа (постановление от 26.01.09 № КА-А40/13294-08). Судьи встали на сторону налогоплательщика. Они согласились, что бытовое оборудование и предметы интерьера можно амортизировать. В целях налогообложения амортизируемым признается любое принадлежащее плательщику имущество, которое он использует для извлечения дохода, если срок полезного использования этого имущества более 12 месяцев, а стоимость не менее 20 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Бытовое оборудование было необходимо для обеспечения нормальных условий труда. И его приобретение непосредственно связано с участием работников компании в производственном процессе. Создать такие условия — это обязанность работодателя, закрепленная в статьях 22, 212 Трудового кодекса РФ. Таким образом, связанные с исполнение этой обязанности затраты экономически обоснованы (ст. 252 НК РФ). Это подтверждает и подпункт 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ, который относит их к расходам.

Что касается элементов декора офисных помещений, то они используются в деятельности, направленной на получение дохода. Поэтому траты на них также являются экономически обоснованными. Ведь в соответствии со статьей 252 НК РФ, расходами признаются любые затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Проценты за пользование денежными средствами, потраченными на приобретение основного средства, не увеличивают его первоначальную стоимость

Плательщики берут кредит или заем на покупку или создание основного средства. При этом проценты по кредиту (займу) списывают в налоговом учете единовременно на внереализационные расходы. Основание: подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ причисляет к указанным расходам проценты по долговым обязательствам любого вида. Проверяющие придерживаются другого мнения. А именно: сумма таких процентов является расходами капитального характера. Поэтому ее нужно относить на удорожание основного средства. При этом инспекторы ссылаются на пункт 1 статьи 257, пункт 5 статьи 270 НК РФ. Напомним, что в пункте 1 статьи 257 НК РФ говорится, что расходы на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение объекта до состояния, в котором он пригоден для использования, формируют его первоначальную стоимость. Из пункта 5 статьи 270 НК РФ следует, что затраты на приобретение и создание амортизируемого имущества нельзя единовременно исключать из базы по налогу на прибыль.

Подобный спор разрешился в пользу компании (постановление ФАС Московского округа от 20.08.09 № КА-А40/6713-09). Судьи заключили, что она правомерно увеличила внереализационные расходы на сумму процентов по займу, потраченному на покупку основного средства. Ссылки налоговиков на статьи 257 и 270 НК РФ были отклонены. В первоначальную стоимость объекта включаются любые расходы, за исключением процентов за кредиту (займу). Ведь норма подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ прямо относит их к внереализационным расходам.

Амортизация основного средства, которое предприниматель приобрел до того, как зарегистрировался, уменьшает его налогооблагаемый доход

Плательщик — физическое лицо купил недвижимость до того, как занялся предпринимательской деятельностью. После регистрации в качестве предпринимателя, он стал использовать указанную недвижимость для извлечения дохода (сдавать в аренду) и начислять по ней амортизацию. Ее сумму предприниматель включал в профессиональные вычеты по НДФЛ (ст. 221 НК РФ). При проверке инспекция предъявила ему претензии. По ее мнению, он занизил свой доход, так как не имел права амортизировать недвижимое имущество. Оно было приобретено до начала деятельности за счет собственных средств предпринимателя и принадлежит ему, как физическому лицу.

Такой спор рассмотрел ФАС Западно-Сибирского округа (постановление от 25.01.10 № А45-13717/2009). Судьи не усмотрели правонарушения в действиях предпринимателя. Его недвижимость соответствует условиям, при которых имущество признается амортизируемым (п. 1 ст. 256 НК РФ). Она находится в собственности предпринимателя и используется для получения дохода. Что касается доводов инспекции, то они не могут быть приняты. Тот обстоятельство, что объект, приобретен предпринимателем за свой счет до начала предпринимательской деятельности, не лишает его права уменьшить доход на сумму амортизационных начислений.