Почему «отрицательный» акт отразили в текущем периоде

Строительное управление (филиал ОАО «Гордорстрой»), чьи интересы мы представляем, являлось генподрядчиком при строительстве объекта недвижимости в столице. По окончании 2006 года подрядчик и заказчик подвели промежуточные итоги и подписали акт по форме КС-2, где зафиксировали объем выполненных работ. На основании этого документа подрядчик отразил выручку и начислил налог на прибыль и НДС.
В начале 2007 года произошла смена заказчика (вероятно, городские власти передали инвестиционный проект другому застройщику). Новый заказчик провел инвентаризацию и выяснил, что в итоговом акте за 2006 год указан завышенный объем работ. Исправить документ не представлялось возможным, так как в нем стояла печать и подписи прежнего заказчика. Поэтому составили новый акт на отрицательную сумму и датировали февралем 2007 года.

Подрядчику предстояло решить, как поступить с «отрицательным» актом. Можно было внести исправления в отчетность 2006-го года, уменьшив выручку и налоги, и подать уточненные декларации. Но это потребовало бы значительных усилий, так как править закрытые периоды технически сложно. По этой причине организация-подрядчик не стала вносить изменения задним числом, а отразила акт с отрицательной суммой в феврале 2007 года. Таким образом, выручка за этот месяц уменьшилась, и, как следствие, подрядчик заплатил в бюджет меньшие суммы налога на прибыль и НДС.

К слову, большинство столичных предприятий отказывается от корректировок в закрытых периодах. Проводить «отрицательные» акты текущим моментом намного проще, особенно для организаций, у которых много объектов. Для них поднимать отчетность за все предшествующие годы по каждому объекту — задача практически невыполнимая. Тем более что конечная сумма налогов не зависит от того, в каком периоде фирма покажет уменьшение выручки.

Инспекция при проверке доначислила налог на прибыль и НДС

В начале этого года в строительное управление с выездной проверкой, охватившей 2007 и 2008 годы, пришли налоговики. Инспекторы не согласились, что акт с отрицательной суммой можно было отразить в том месяце, когда он был подписан. С точки зрения ревизоров подрядчик был обязан скорректировать облагаемую базу 2006-го года, а выручку за 2007 год оставить без изменений.

В обоснование своей позиции сотрудники ИФНС ссылались на пункт 1 статьи 54 НК РФ. Там говорится, что при обнаружении ошибок в исчислении базы прошлых периодов, необходимо сделать перерасчет за тот период, когда искажения были допущены. Поскольку компания-подрядчик, по мнению ревизоров, нарушила данную норму, ей доначислили налог на прибыль и НДС за 2007 год исходя из суммы «отрицательного» акта. При этом налоги за 2006 год фискалы не уменьшили, потому что этот период оказался вне рамок проверки.

Предприятие обратилось в арбитражный суд

Подрядчик обжаловал в суде решение по проверке и выдвинул два основных аргумента. Первый — это ошибочность утверждения, будто при исчислении налоговой базы 2006-го года допущено искажение. На самом деле при формировании базы за 2006 год бухгалтер основывался на данных первичного документа — первоначального акта по форме КС-2. В тот момент заказчик не располагал какой-либо информацией о завышении объема выполненных работ. Следовательно, база была определена без искажений. А раз так, то нет оснований корректировать отчетность 2006 года.

Второй аргумент заключается в том, что в результате действий подрядчика бюджет ничего не потерял. Напротив, стройуправление по итогам 2006 года заплатило налоги за объем работ, который фактически не был выполнен, а учло переплату позже — в 2007 году. Другими словами, подрядчик кредитовал бюджет, что не является налоговым нарушением.

Точка в споре еще не поставлена

Суды первой и апелляционной инстанций поддержали ИФНС. Строительное управление в свою очередь подало кассационную жалобу, и сейчас дело рассматривается в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Мы не теряем надежды на победу, так как убеждены, что позиция инспекции ущемляет права налогоплательщика. Действительно, если бы в период, охваченный проверкой, вошел 2006 год, то ситуация складывалась бы иначе. Ревизоры бы увидели, что уменьшению облагаемой базы в 2007 году предшествовало увеличение базы 2006-го года, и в общей сумме компания заплатила ровно столько налогов, сколько нужно. Тогда доначислив налоги за 2007 год, проверяющие «сняли» бы начисления за 2006 год.

Но инспекторов интересовал лишь период с 1 января 2007 года, и они оставили без внимания излишнюю уплату налога на прибыль и НДС за 2006 год. Предприятию остается лишь сдать «уточненки» за 2006 год и написать заявление о возврате, либо зачете излишне уплаченных налогов. Однако с подачей такого заявления мы уже опоздали, так как три года, отведенные пунктом 7 статьи 78 НК РФ, истекли. Выходит, что фискалы по сути вынуждают компанию дважды заплатить налоги с одной и той же суммы, что недопустимо.

Добавлю, что во избежание двойной уплаты ревизорам следовало проверить документы, относящиеся к данному объекту, за все годы с начала строительства. Налоговый кодекс не запрещает изучать информацию по периодам, не охваченным проверкой, тем более что в данном случае это делалось бы в интересах налогоплательщика. Правда, в НК РФ не говорится и обратное, а именно что инспекторы обязаны выходить за временные рамки, если формирование облагаемой базы началось в прошлом году или ранее. Получается, что формально ИФНС действовала вполне законно, и, тем не менее, компания оказалась в безвыходной ситуации. Поэтому мы имеем основания надеяться, что судьи кассационной инстанции восстановят налогоплательщика в его правах.

От редакции

С аналогичными проблемами сталкиваются компании, предоставляющие своим клиентам скидки за прошлые периоды. Многие предприятия выставляют «отрицательные» счета-фактуры и учитывают их текущей датой. Но налоговики, как и в случае с уменьшением объема работ, требуют, чтобы поставщики вносили изменения в прошлые периоды. С таким подходом согласен и Минфин России, который неоднократно заявлял: счета-фактуры с отрицательной суммой не предусмотрены законом (см., например, письма от 29.05.07 № 03-07-09/09 и от 21.03.06 № 03-04-09/05).

Но арбитражная практика здесь в основном в пользу налогоплательщиков. В частности, ФАС Московского округа в постановлении от 11.09.08 № КА-А41/8495-08-П пришел к следующему выводу: «Счета-фактуры, оформленные в периоде отгрузки продукции, не содержали ошибки или искаженные сведения, в них были отражены данные, которые имели место в момент отгрузки. После предоставления скидки оформлялись "отрицательные" счета-фактуры, в которых было отражено уменьшение цены товара. Поскольку налоговая база по НДС была сформирована правильно, оснований представлять уточненную налоговую декларацию при предоставлении скидки на реализованную продукцию, не имелось». Остается надеяться, что в ситуации с корректировкой объемов работ суды также станут принимать решения в пользу предприятий.